Postmortale Korrekturmöglichkeiten bei Hinterbliebenenbezügen

Besonderer Versorgungsfreibetrag

Bei der statischen Liquiditätsplanung geht es u.a. um die Ermittlung der Erbschaftsteuer als eine wichtige Belastungsgröße. Im Rahmen einer Erbfallsimulation muss beim Ehegatten und eingetragenen Lebenspartner sowie den Kindern (auch Stiefkinder) bis zur Vollendung des 27. Lebensjahrs auch der besondere Versorgungsfreibetrag gem. § 17 ErbStG berücksichtigt werden. Da der besondere Versorgungsfreibetrag um den Kapitalwert der erbschaftsteuerfreien Hinterbliebenenbezüge gekürzt wird (Hinweis: auch ein Einmalbetrag ist anzurechnen), ist auch grundsätzlich eine dynamische Liquiditätsplanung erforderlich. So ist z.B. eine Kürzung der Witwen-/Witwerrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung bei eigenem Einkommen vorzunehmen. Allerdings wird für erbschaftsteuerliche Zwecke nur auf die unmittelbar nach dem Tod des Erblassers bzw. nach Ablauf des Sterbevierteljahrs zustehenden jährlichen Bruttobezüge abgestellt. Änderungen in den folgenden Jahren werden von der Finanzverwaltung grundsätzlich nicht berücksichtigt. Bei Ärzten z.B. sehen die Satzungen grundsätzlich (Ausnahme: Wiederauflebensrente) keine Kürzung der Witwen-/Witwerrenten um eigenes Einkommen vor.

Korrekturmöglichkeit nach § 14 Abs. 2 BewG

Da der Kapitalwert der erbschaftsteuerfreien Hinterbliebenenleistungen bei Witwen und Witwer nach der statistischen Lebenserwartung ermittelt wird, stellt sich die Frage, ob eine Korrektur bei vorzeitigem Ableben der Witwe oder des Witwers möglich ist. Nach h.M. ist eine Berichtigung der vormaligen Steuerfestsetzung nach § 14 Abs. 2 BewG möglich. Dazu muss der Erbe einen Antrag stellen. Da der Kapitalwert dadurch sinkt, der besondere verbleibende Versorgungsfreibetrag steigt, kann sich eine Steuererstattung ergeben. Voraussetzung ist allerdings, dass die Leistung in Form der erbschaftsteuerfreien Hinterbliebenenbezüge in den zeitlichen Grenzen des § 14 Abs. 2 S. 1 BewG wegfällt:

Leistung bei einem Alter von (nachfolgend) hat nicht mehr als (nachfolgend) bestanden

mehr als 50 Jahren bis zu 60 Jahren: 8 Jahre (Männer: Vervielfältiger 14,744-12,779; Frauen: 15,540-13,832) (Vervielfältiger für 8 Jahre: 6,509, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

mehr als 60 Jahren bis zu 65 Jahren: 7 Jahre (Männer: Vervielfältiger 12,528-11,444; 13,601-12,580) (Vervielfältiger für 7 Jahre: 5,839, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

mehr als 65 Jahren bis zu 70 Jahren: 6 Jahre (Männer: Vervielfältiger 11,155-9,915; 12,303-11,082) (Vervielfältiger für 6 Jahre: 5,133, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

mehr als 70 Jahren bis zu 75 Jahren: 5 Jahre (Männer: Vervielfältiger 9,585-8,198; 10,750-9,303) (Vervielfältiger für 5 Jahre: 4,388, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

mehr als 75 Jahren bis zu 80 Jahren: 4 Jahre (Männer: Vervielfältiger 7,838-6,384; 8,918-7,327) (Vervielfältiger für 4 Jahre: 3,602, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

mehr als 80 Jahren bis zu 85 Jahren: 3 Jahre (Männer: Vervielfältiger 6,030-4,721; 6,931-5,406) (Vervielfältiger für 3 Jahre: 2,772, Vervielfältiger für 1 Jahr: 0,974)

Erbschaftsteuerpflichtige Hinterbliebenenleistungen

U.a. Leistungen aus einem Basisrentenvertrag sind erbschaftsteuerpflichtig. Diese können in Form einer HZV an den überlebenden Ehegatten bzw. eingetragenen Lebenspartner oder an die Waisen fließen. Bei Leistungen an die Waisen handelt es sich um Zeitrenten, die für den Zeitraum gezahlt werden, in dem das Kind die Voraussetzungen des § 32 EStG erfüllt, also grundsätzlich bis das Kind das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat (für vor dem 1.1.2007 abgeschlossene Verträge gilt hier das 27. Lebensjahr). Leistungen können an diesen Personenkreis auch aufgrund besonderer Vertragskonstellation (z.B. Einschluss einer Rentengarantiezeit und Auszahlung des Restkapitals im Todesfall in Form einer Leibrente für den überlebenden Ehegatten oder einer Zeitrente für Waisen) gezahlt werden.

Auch Versorgungsbezüge der Hinterbliebenen eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH aus einer betrieblichen Altersversorgung sind erbschaftsteuerpflichtig.

Stirbt der Berechtigte (Hinterbliebener) vorzeitig (Fristen s.o.), ist gem. § 14 Abs. 2 BewG auf Antrag eine Korrektur sowohl bei der Sofortversteuerung als auch bei der Jahresversteuerung möglich. Beim Verpflichteten erfolgt die Berichtigung gem. § 14 Abs. 2 S. 3 BewG von Amts wegen.

5.5.2017, Dipl.-Volkswirt Holger Hille